La Suprema Corte de Justicia de la Nación, determina que los artículos 25 Fracción I y décimo cuarto transitorio de la Ley de Ingresos 2017, mediante el cual se les impone diversas obligaciones de orden y control a los Distribuidores y Expendedores de gasolina, diésel y demás, transgrede el Principio de Supremacía Constitucional, lo que significa que al aplicarlos las autoridades, violarían dicho principio.

Los artículos 25, fracción I, y décimo cuarto transitorio de la Ley de Ingresos de la Federación para el ejercicio fiscal de 2017, que establecen medularmente, que los titulares de permisos de distribución y expendio al público de gasolinas, diésel, turbosina, gasavión, gas licuado de petróleo y propano –adicionalmente a las obligaciones previstas en el artículo 84 de la Ley de Hidrocarburos– deben reportar a la Comisión Reguladora de Energía sobre los precios de venta al público y los volúmenes comprados y vendidos de dichos combustibles, así como de su estructura corporativa y de capital, en los términos y las fechas ahí precisados, se advierte que las obligaciones que prevén tienen como finalidad:

      1. a) asegurar la adecuada protección a los consumidores;
      2. b) fortalecer y complementar las facultades de las dos agencias especializadas en materia de competencia y regulación energética; y,
      3. c) facilitar el monitoreo continuo de los precios al público de las gasolinas y el diésel, entre otros combustibles;

De lo anterior, se concluye que tales obligaciones están relacionadas con las materias de competencia económica y regulación administrativa del sector energético, al orientarse a la adecuada protección a los consumidores y al monitoreo de los precios al público de diversos combustibles.
Es decir, no se encuentran orientadas con la determinación o fiscalización de obligaciones de carácter tributario, ya sean sustantivas o meramente formales, lo que, en consecuencia, transgreden el principio de supremacía constitucional, pues no respetan el régimen especial que, para la expedición de ese ordenamiento, establece el artículo 74, fracción IV, de la Constitución Federal.
Esto en virtud de que el Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia P./J. 80/2003, estableció que existe un régimen especial para la expedición de la Ley de Ingresos de la Federación, establecido en el artículo 74, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, que dota a ese ordenamiento secundario de un contenido determinado, de carácter tributarista, encaminado a que se legisle sobre las contribuciones que deba recaudar el erario federal o, en su caso, que tenga una vinculación estrecha con lo relativo a los ingresos que obtendrá la Federación; de lo que deriva que si ese contenido no es respetado por el legislador ordinario, mediante la inclusión en dicho ordenamiento de elementos exógenos y asistemáticos –que no tengan el carácter tributarista citado– convierte a éstos en elementos inconstitucionales.

Tesis Aislada en Materia Constitucional número 2ª. LXIII/2018 (10ª) publicada en el Semanario Judicial de la Federación del 15 de junio de 2018.

Procedimiento de Disolución y Liquidación de las Sociedades Cooperativas.
Aspectos prácticos legales y fiscales.

                                                                                                                                                                                                                              Lic. Rogelio Joel Avalos. *

        1. Sociedades Cooperativas. Definición.

Históricamente, la cooperativa de hoy refleja características relacionadas principalmente con la organización de los trabajadores para enfrentarse a las condiciones capitalistas. En este sentido una cooperativa puede definirse de diferentes maneras; según el Diccionario de la Real Academia Española, el término cooperativa proviene del latín cooperatīvus, y se refiere a que coopera o puede cooperar algo, es decir que obra juntamente con otro u otros para un mismo fin.
En México, las cooperativas son reguladas por la Ley General de Sociedades Cooperativas (LGSC) y la define como “forma de organización social integrada por personas físicas con base en intereses comunes y en los principios de solidaridad, esfuerzo propio y ayuda mutua, con el propósito de satisfacer necesidades individuales y colectivas, a través de la realización de actividades económicas de producción, distribución y consumo de bienes y servicios” (Art. 2 LGSC).

       2. Tipos

La definición de cooperativa conlleva la integración de diversos elementos como la asociación de individuos, solidaridad, interés mutuo, autoayuda, esfuerzo compartido, entre otros. Como organización, es una sociedad autónoma que se integra de personas que comparten intereses comunes y se unen voluntariamente para satisfacer sus necesidades a través de la creación de una empresa en la que cada uno de los miembros participa en las decisiones, representando un medio para fomentar la cohesión social y la cultura solidaria.
En México, la LGSC indica en el Artículo 21, que forman parte del sistema cooperativo las siguientes clases de sociedades cooperativas:

1. I) De consumidores de bienes y/o servicios; II) De productores de bienes y/o servicios, y III) De ahorro y préstamo. Por otro lado, el Artículo 30 establece las siguientes categorías de sociedades cooperativas: I) Ordinarias y II) De participación estatal.

      3. Estímulos Fiscales

Existen obligaciones claras de los gobiernos Federal, Estatal y Municipal de apoyo a la educación cooperativa (Art. 90 LGSC): • Estarán exentos de impuestos y derechos todos los actos relativos a la constitución y registro de las Sociedades Cooperativas.

• Obligación de tomar opinión a los organismos que se indican, en los programas económicos o financieros (Art. 92 LGSC). • Obligación gubernamental de apoyar el desarrollo del cooperativismo (Art. 49 LGSC).
• La Secretaría de Hacienda y Crédito Público deberá construir los fondos de garantía de origen federal para apoyar a las Sociedades Cooperativas (Art. 94 LGSC).
• El 26 de marzo de 2015 se publicó en el Diario Oficial de la Federación (DOF), el DECRETO por el que se otorgan medidas de apoyo a la vivienda y otras medidas fiscales, y en el cual se estableció el estímulo fiscal para las sociedades cooperativas de producción que tributen en los términos del Título VII, Capítulo VII de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, que determinen utilidad gravable del ejercicio fiscal y no la distribuyan, de poder diferir la totalidad del ISR del ejercicio determinado por tres ejercicios fiscales siguientes a los establecidos en la Ley del ISR, es decir, por tres ejercicios fiscales adicionales a los dos ya contemplados en la Ley, por lo que entonces podrán diferir el pago del ISR, en caso de no distribuir las utilidades a los socios, hasta por un máximo de 5 años.
• Asimismo, otorgan algunos de los beneficios que actualmente goza el sector primario previstas en el Título III capítulo VIII de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, y en las Facilidades Administrativas para el sector primario publicada en el Diario Oficial de la Federación el 29 de diciembre de 2017, pero destacando las siguientes:

1. La exención en el ISR para las personas morales hasta por 20 UMA”s anuales del área geográfica del contribuyente por cada uno de sus integrante, siempre que no exceda de 200 UMA”s al año.
2. La exención en el ISR para el caso de personas físicas será hasta por 40 UMA”s anuales.
3. Las personas morales cuyos ingresos por cada socio no excedan el valor anual de 423 UMA”s , sin exceder de 4230 UMA”s anuales adicionalmente podrán aplicar una reducción del ISR de 30 %.

      4. La administración de la cooperativa.

La LGSC en el Capítulo III plantea los elementos a considerar para el funcionamiento y administración de las sociedades cooperativas en México.
El Artículo 34 de la LGSC señala que la dirección, administración y vigilancia interna de las sociedades cooperativas, en general, estará a cargo de: I. La Asamblea General; II. El Consejo de Administración; III. El Consejo de Vigilancia; IV. Las comisiones y comités que la Ley establece y las demás que designe la Asamblea General, y V. Tratándose de las Sociedades Cooperativas de Ahorro y Préstamo, además de los citados órganos, en las fracciones I a IV anteriores, deberán contar, cuando menos con: a) Comité de Crédito o su equivalente; b) Comité de Riesgos; c) Un director o gerente general, y d) Un auditor Interno.
En la cooperativa, la Asamblea General es la autoridad suprema y sus acuerdos obligan a todos los socios, presentes, ausentes y disidentes, siempre que se hubieren tomado conforme a la Ley y a las bases constitutivas (Art. 35 LGSC)
En general, la Asamblea General resolverá todos los negocios y problemas de importancia para la cooperativa y establecerá las reglas que deben normar su funcionamiento social (Art. 36 LGSC). Sus facultades son legales y convencionales o estatutarias, contenidas en las bases constitutivas.
Algunas otras funciones de la Asamblea General serán: · Conocerá y resolverá de aspectos relacionados con la aceptación, exclusión y separación voluntaria de socios; · Modificación de las bases constitutivas; · Aprobación de sistemas y planes de producción, trabajo, distribución, ventas y financiamiento; · Aumento o disminución del patrimonio y capital social; · Nombramiento y remoción, con motivo justificado, de los miembros del Consejo de Administración y de Vigilancia; de las comisiones especiales y de los especialistas contratados; · Examen del sistema contable interno; · Informes de los consejos y de las mayorías calificadas para los acuerdos que se tomen sobre otros asuntos; · Responsabilidad de los miembros de los consejos y de las comisiones, para el efecto de pedir la aplicación de las sanciones en que incurran, o efectuar la denuncia o querella correspondiente; · Aplicación de sanciones disciplinarias a socios.
Para la administración de las funciones, la cooperativa designará un Consejo de Administración, el cual será el órgano ejecutivo y tendrá la representación de la sociedad cooperativa y la firma social, pudiendo designar de entre los socios o personas no asociadas, uno o más gerentes con la facultad de representación que se les asigne, así como uno o más comisionados que se encarguen de administrar las secciones especiales (Art. 41 LGSC)
El Artículo 44 de la LGSC señala que los acuerdos sobre la administración de la sociedad, se deberán tomar por mayoría de los miembros del Consejo de Administración. Los asuntos de trámite o de poca trascendencia los despacharán los miembros del propio Consejo, según sus funciones y bajo su responsabilidad, debiendo dar cuenta del uso de esta facultad en la próxima reunión de Consejo.
Así mismo, cada sociedad cooperativa, determinará deberes, derechos, aportaciones, causas de exclusión de socios y demás requisitos tomando como referente la LGSC y sus bases constitutivas (Art. 46, 48 y 64 LGSC)
En efecto, una cooperativa es un negocio poseído y gobernado por sus propios dueños, quienes lo administran para satisfacer unas necesidades económicas y sociales comunes a ellos, bajo un régimen de ayuda mutua y solidaridad.

      5. Disolución y liquidación de Sociedades Cooperativas.

Concepto y generalidades.
La Ley General de Sociedades Cooperativas no define de manera expresa las figuras de disolución y liquidación de cooperativas.
Góngora Pimentel, a través del Diccionario jurídico mexicano, define la disolución como "el estado o situación de una persona moral que pierde su capacidad legal para el cumplimiento del fin para el que se creó y que sólo subsiste, con miras a la resolución de los vínculos establecidos por la sociedad con terceros, por aquélla con los socios y por éstos entre sí. La disolución es, pues, la preparación para el fin, más o menos lejano, pero no implica el término de la sociedad ya que una vez disuelta, se pondrá en liquidación y conservará su personalidad jurídica únicamente para esos efectos”.
A diferencia de la disolución de la sociedad, la liquidación no es un acto, sino un procedimiento, una serie de operaciones sucesivas dirigidas a hacer posible el reparto del patrimonio social entre socios, previa satisfacción de los acreedores sociales.
Disuelta la sociedad, dice el artículo 234 de la Ley General de Sociedades Mercantiles, se pondrá en liquidación. La liquidación constituye la fase final del estado de disolución.
Por tanto, se entiende por liquidación de las sociedades mercantiles el conjunto de actos jurídicos encauzados a concluir los vínculos establecidos por la sociedad con terceros y con los socios y por éstos entre sí. Los actos en cuestión reciben el nombre genérico de operaciones de liquidación y se desarrollan en dos etapas sucesivas a las que se hará referencia posteriormente: operaciones de liquidación propiamente dichas y la que tiene por objeto la división y distribución del haber social entre los socios.
En términos generales, la liquidación tendrá por objeto concluir las operaciones sociales pendientes, cobrar lo que se adeude a la sociedad y pagar lo que ella deba, vender los bienes sociales y practicar el reparto del haber o patrimonio social entre los socios. La liquidación culmina con la cancelación de la inscripción del contrato social, con lo cual la sociedad queda extinguida (Art. 242 LSM).

      6. El procedimiento mercantil.

Aspectos prácticos.
De acuerdo a la LGSC, las sociedades cooperativas se disolverán por cualquiera de las siguientes causas: I.-Por la voluntad de las dos terceras partes de los socios; II.- Por la disminución de socios a menos de cinco; III.- Porque llegue a consumarse su objeto; IV.- Porque el estado económico de la sociedad cooperativa no permita continuar las operaciones, y V.- Por la resolución ejecutoriada dictada por los órganos jurisdiccionales que señala el artículo 9 de esta ley.
Ciertamente en México hoy en día (2018), en México, la presencia de sociedades cooperativas ha disminuido sensiblemente; quizás debido a mayor jerarquía de los intereses capitalistas, en oposición a la poca organización de las personas con deseos de solidaridad y ayuda mutua en la producción o consumo de bienes y servicios, propios de las sociedades cooperativas, esto aún a los débiles intentos del legislador de apoyar este tipos de sociedades, como se mencionan en la exposición de motivos que dio origen a la reforma a la partir del 19 de enero de 2018, la cual resulta importante destacar entre otras:
La propuesta de esta Ley General de Cooperativas tiene el propósito fundamental y estratégico de que las cooperativas se constituyan en motor del crecimiento de México, con los siguientes planteamientos novedosos:

1. Las organizaciones se rigen por el derecho social, por lo que se elimina cualquier tipo de regulación mercantil.
2. Una sola autoridad federal responsable de encauzar las políticas de fomento cooperativo en todo la República, sin consigna partidista alguna.
3. La simplificación administrativa para el registro, la autorización y el funcionamiento de las sociedades cooperativas.
   .-

      1. La reforma al Artículo 115 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos para incorporar la figura de fomento cooperativo, como una de las tareas sustantivas de los gobiernos municipales.
      2. Se incorpora al Ramo General el Fondo “Aportaciones para el Fomento Cooperativo”, en los términos de la Ley de Coordinación Fiscal.
      3. Una política fiscal que atienda el desarrollo integral de las cooperativas.

Aun y cuando las razones para la iniciativa de una nueva ley de sociedades cooperativas, son muy encomiables, no se logró el propósito esperado, pues solo se reformaron y adicionaron unos cuantos artículos de la actual ley, sin modificaciones sustanciales, y hoy en día solo existen algunos tipos de sociedades cooperativas de distinto tipo que se encuentran dispersas en el territorio nacional, cuyos aspectos y análisis fueron ampliamente analizados en el trabajo de investigación (2015) intitulado Estudio jurídico y fiscal de las Sociedades Cooperativas como empresas de carácter social en la región Mixteca de Oaxaca México y su situación actual, por los Licenciados Analaura Medina Conde1 y Uziel Flores Ilhuicatzi.
No obstante lo anterior, son relativamente pocas las sociedades que se encuentran operando de manera activa, y tentativamente existen un considerable número de ellas que se encuentran sin operación o abandonadas, esto además que muchas sociedades cooperativas ya consumaron el objeto social para el cual fueron constituidas; otras de manera voluntaria por los socios; o realmente porque su desarrollo, cumplimiento de obligaciones financieras o fiscales resulta incosteable para su operatividad, y ante ello se ha determinado su disolución y liquidación; lo que supone una verdadera tortura en el trámite y sustanciación de procedimientos contables, administrativos, mercantiles, jurisdiccionales y fiscales para su finalización.
En este sentido, al materializarse las causas de disolución de la sociedad cooperativa, la designación del liquidador, el otorgamiento de los poderes para Actos de Domino, Administración, Pleitos y Cobranzas, poder cambiario, etcétera, para representar a la sociedad, cuyos acuerdos deben quedar asentados en el acta que al efecto se levante y que debe constar en escritura pública, debidamente protocolizada ante Notario público.
Asimismo, el liquidador como representante de la sociedad, con la responsabilidad de cumplir con los compromisos con los terceros con los que celebraron transacciones económicas, como con los socios, ante la decisión de liquidarla; es decir, de realizar una serie de actos u operaciones de liquidación, pagando lo que se deba, vender los bienes sociales, formular el balance general de la empresa, y practicar el reparto del haber social entre los socios, debe dentro de los treinta días de haber entrado en funciones dirigirse ante los tribunales civiles o federales para solicitar la autorización de la Liquidación de la Sociedad presentando un proyecto de liquidación, vigilando que  los fondos de reserva y previsión social  tengan su aplicación conforme a la ley.
Una vez hecho esto, el Tribunal de conocimiento de la causa, resolverá dentro de los diez días sobre la aprobación del proyecto, declarando en su caso, disuelta la sociedad cooperativa ordenando su inscripción en el Registro de la Propiedad y del Comercio para cancelación del contrato social, teniendo además el liquidador, la obligación de conservar los libros y papeles de la sociedad durante diez años después de que concluya la sociedad. (Art. 244 y 245 LSM).

      7. Procedimiento fiscal.

Aspectos prácticos.
 
Ley del Impuesto Sobre la Renta

Respecto al cumplimiento de las diversas disposiciones de carácter fiscal para las Sociedades en Liquidación, se establece por el artículo 12 de la Ley de Impuesto Sobre la Renta, que dentro del mes siguiente a la fecha en la que termine la liquidación de una sociedad, el liquidador deberá presentar la declaración final del ejercicio de liquidación.
El liquidador deberá presentar pagos provisionales mensuales a cuenta del impuesto del ejercicio de la liquidación, en los términos del artículo 14 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, en tanto se lleve a cabo la liquidación total del activo, sin considerar en dichos pagos los activos de establecimientos ubicados en el extranjero.
Al término de cada año de calendario se deberá presentar una declaración, a mas tardar el 17 de enero del año siguiente, en donde se determinará y enterará el impuesto correspondiente al periodo comprendido desde el inicio de la liquidación y hasta el ultimo mes del año que se trate acreditando los pagos provisionales y anuales efectuados con anterioridad.
La última declaración será la del ejercicio de liquidación, la cual incluirá los activos de los establecimientos ubicados en el extranjero y se deberá presentar a más tardar el mes siguiente a aquel en el que termine la liquidación.
Para los efectos de esta Ley, se entenderá que una persona moral residente en México se liquida, cuando deje de ser residente en México en los términos del Código Fiscal de la Federación o conforme a lo previsto en un tratado para evitar la doble tributación en vigor.
En este caso, para calcular el impuesto derivado de la liquidación de la persona moral, se considerarán enajenados todos los activos que se tengan en México y en el extranjero y se considerará, como valor de los mismos, el de mercado a la fecha del cambio de residencia; cuando no se conozca dicho valor, se estará al avalúo que para tales efectos lleve a cabo persona autorizada por las autoridades fiscales. El impuesto que se determine se deberá enterar dentro de los 15 días siguientes a aquél en el que suceda el cambio de residencia fiscal.
Para los efectos del párrafo anterior, se deberá nombrar un representante legal, quien será responsable solidario por las contribuciones que deba pagar la persona moral residente en México que se liquida, salvo en el caso de que dicha persona moral presente un dictamen formulado por contador público registrado en el que se indique que el cálculo del impuesto se realizó de acuerdo con las disposiciones fiscales aplicables.  (Artículo12 LISR)

Ejercicio fiscal concluido por anticipado

Por su parte el artículo 11 segundo párrafo del Código Fiscal de la Federación, establece que cuando una sociedad entre en liquidación, sea fusionada o se escinda, siempre que la sociedad escindente desaparezca, el ejercicio fiscal terminara anticipadamente, en la fecha en que entre en liquidación, sea fusionada o se escinda, respectivamente. Lo que significa que si una sociedad se disolvió, y dio inicio a su proceso de liquidación, hasta antes de dicho momento, el ejercicio ya concluyo de manera anticipada; es decir no concluyo conforme al año de calendario del 01 de enero al 31 de diciembre del mismo año, sino que el ejercicio habrá concluido un mes antes de su disolución y liquidación, y solo por ese periodo de tiempo se considerara un ejercicio completo, y debe presentarse su declaración anual del impuesto sobre la renta por dicho ejercicio, dentro de los tres meses siguientes a que termine dicho ejercicio, como según lo dispone el artículo 76 Fracción VI de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

Ejercicio fiscal en Liquidación

En ese mismo orden de ideas, se establece al final del segundo párrafo del artículo 11 del Código Fiscal de la Federación, que se considerará que habrá un ejercicio por todo el tiempo en que la sociedad este en liquidación; por lo que, en congruencia con la primera parte del primer párrafo del artículo 12 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, significa que, durante todo el periodo que exista entre el inicio de la liquidación hasta su conclusión, (aunque no coincida con el año de calendario), será considerado como un ejercicio fiscal completo, respecto el cual se tendrá que presentar su declaración final del ejercicio de liquidación, esto, dentro del mes siguiente a la fecha de término de la liquidación.   
No obstante lo anterior, cuando el proceso de liquidación de los activos se prolongue por varios años, por lo que previo a su liquidación final, al término de cada año de calendario se deberá estar presentando una declaración, a más tardar el 17 de enero del año siguiente, en donde se determinará y enterará el impuesto correspondiente al periodo comprendido desde el inicio de la liquidación y hasta el último mes del año que se trate acreditando los pagos provisionales y anuales efectuados con anterioridad.

Pago Provisional

De acuerdo a lo establecido en el Art. 12, primer párrafo de la LISR, una vez que inicia el periodo de liquidación, se presentarán declaraciones mensuales en los cuales se determinará el impuesto del período
 
Ley del Impuesto al Valor Agregado

El impuesto se calcula por cada mes de calendario y se paga a más tardar el día 17 del mes siguiente al que corresponda el pago, desde el inicio hasta el fin de la liquidación. (Artículo 5-D LIVA).
Otras obligaciones fiscales.
Por otra parte, desde el momento de la disolución de la sociedad, y designación del liquidador, como representante de la sociedad; además del cumplimiento de diversas obligaciones de orden fiscal, como lo es la determinación, y cálculo de los impuestos que se adeudan; la formulación de la declaración fiscal del ejercicio concluido por anticipado; determinación y presentación de pagos provisionales del Impuesto Sobre la Renta, desde el inicio de la liquidación hasta su finalización; la determinación y presentación de la declaración del ejercicio fiscal en liquidación.
En similitud de circunstancias se deberá dar cumplimiento en el pago definitivo mensual del Impuesto al Valor Agregado, e incluídas otras obligaciones fiscales de forma respecto dichos impuestos consistentes en las declaraciones informativas de operaciones con terceros (DIOT).
También, el liquidador debe de cumplir con otras obligaciones de forma en materia de avisos al Registro Federal de Contribuyentes, como en este caso debe presentar el Aviso de inicio de liquidación del activo, dentro del mes siguiente a la fecha de presentación de la declaración del ejercicio concluido por anticipado (RCFF Artículos 29 Fracción V y último párrafo en relación con el artículo 30 Fracción VII del mismo ordenamiento).
La manera, reglas, requisitos, y trámites necesarios para cumplir con tal obligación se encuentran previstos en la Regla 2.5.16 de la Resolución Miscelánea fiscal para 2018, y en la ficha de tramite 85/CFF, prevista en el Anexo 1 A de la citada Resolución Miscelánea.
Por último, una vez obtenida la resolución jurisdiccional favorable de autorización del proyecto de liquidación, y de haber presentado la declaración final del ejercicio de liquidación, dentro del mes de autorización (notificación); a su vez se deberá formular ante la autoridad fiscal, el aviso de cancelación al Registro Federal de contribuyentes por liquidación total del activo (RCFF Artículos 29 Fracción XIV y último párrafo en relación con el artículo 30 Fracción X del mismo ordenamiento).
La manera, reglas, requisitos, y trámites necesarios para cumplir con tal obligación se encuentran previstos en la Regla 2.5.16 de la Resolución Miscelánea fiscal para 2018, y en la ficha de tramite 82/CFF, prevista en el Anexo 1 A de la citada Resolución Miscelánea.

      8. Opinión del autor.
 
Hoy en día, existen muchas sociedades cooperativas que ya consumaron el objeto social para el cual fueron constituidas; otras de manera voluntaria por los socios; o realmente porque su desarrollo, cumplimiento de obligaciones financieras o fiscales resulta incosteable para su operatividad, y ante ello se ha determinado su disolución y liquidación; lo que supone una verdadera tarea para dar cumplimiento a una infinidad de complejas disposiciones mercantiles, y fiscales que regulan dichas figuras jurídicas, lo que conlleva forzosamente a considerar que para su finalización no se trata de un solo acto aislado, sino de un procedimiento integrado por una serie de actos jurídicos diversos y varios microprocesos entrelazados entre sí, que permitan su plena culminación; de ahí la necesidad de presentar un estudio integral que abarcara todos los ángulos posibles.
Finalmente, es necesario mencionar, que además de concluir las operaciones sociales pendientes, cobrar lo que se adeude a la sociedad y pagar lo que ella deba, vender los bienes sociales formular el balance general y practicar el reparto del haber o patrimonio social entre los socios, se irroga múltiples cargas contables, judiciales y fiscales que se deben realizar para concluir el procedimiento de disolución y liquidación de sociedades cooperativas, lo que en consecuencia genera un evidente dispendio de tiempo para su estudio, e implementación  y operación práctica, así como en la asignación considerable de recursos económicos para cada una de sus etapas, en detrimento del patrimonio de los miembros de la sociedad.
1 Doctora en Derecho con mención honorifica por la Universidad Autónoma de Tlaxcala, Miembro del Sistema Nacional de Investigadores©, Maestría en Derecho Fiscal por el Centro de Estudios Jurídico Políticos de la Universidad Autónoma de Tlaxcala. Profesor Investigador de tiempo completo “Titular A” de la Universidad Tecnológica de la Mixteca, cursando Estancia Posdoctoral en la Universidad de Zaragoza, España.
2 Maestro en Administración por la Universidad Autónoma de Tlaxcala, Licenciado en contaduría Pública por la Facultad de Ciencias Económico Administrativas de la Universidad Autónoma de Tlaxcala, Profesor investigador de tiempo completo en la Universidad Tecnológica de la Mixteca, cursando Doctorado en Contabilidad y Finanzas en la Universidad de Zaragoza, España.

* Abogado, consultor especialista en materia fiscal y administrativa, fundador de la firma en Consultoría Jurídica y Fiscal AVA Soluciones Fiscales. México 2018

OPERACIONES INEXISTENTES.
Comentarios a la Reforma del artículo 69 B del Código Fiscal de la Federación.

                                                                                                                                                                                                                                         *  Lic. Rogelio Joel Avalos

El 25 de junio del 2018, se publicó en el Diario Oficial de la Federación, la reforma al artículo 69 B del Código Fiscal de la Federación, misma que de acuerdo con su artículo primero transitorio, entra en vigor el próximo 26 del presente mes y año.
Las modificaciones al citado artículo obedecen en buen grado a la infinidad de sentencias de nulidad obtenidas por los contribuyentes, debido a que la autoridad fiscal incumplía de manera constante y reiterada en emitir y notificar las resoluciones definitivas de presunción de inexistencia de operaciones contenidas en los comprobantes fiscales, fuera del plazo de cinco días a que se refería el párrafo tercero del citado numeral.
Otra de las razones de su reforma, se debió a que, pese a la argumentación de la autoridad fiscal, así como al del criterio sostenido por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en el sentido de que el plazo de los cinco días, es solamente para que la autoridad fiscal valore las pruebas y argumentos, y sin que le obligue a emitir y notificar la resolución dentro de dicho plazo; y asimismo, que el hecho de que el artículo no establezca un límite temporal para emitir y notificar la resolución no con lleva la violación de la garantía de seguridad jurídica, pues el límite temporal es el plazo de (cinco años) caducidad previsto en el artículo 67 del Código Fiscal de la Federación.
Al respecto el criterio para nada se comparte, pues dicho plazo se refiere a las facultades de comprobación previstas en el artículo 42 del CFF, y no al del procedimiento de presunción de operaciones inexistentes previsto en el artículo 69 B del CFF.
En este mismo sentido se ha pronunciado la (PRODECON) Procuraduría de la Defensa del Contribuyente mediante el criterio jurisdiccional 12/2017 señalando lo siguiente:
Operaciones Inexistentes. Resulta ilegal el procedimiento para determinarlas, establecido en el artículo 69 B del CFF, si la autoridad notifica fuera del plazo de cinco días la resolución que contempla el tercer párrafo de dicho numeral.
 
Bajo ese contexto, el citado precepto fue reformado, permitiendo con ello mejorar dicha herramienta jurídica para reforzar el combate a la evasión y elusión fiscal de una manera más eficaz por parte de las autoridades fiscales y generando certeza y seguridad jurídica a los contribuyentes, como se puede apreciar de la exposición de motivos de su proceso de creación, consultable en la Gaceta Parlamentaria Año XXI del 24 de abril de 2018, Número 5011 III, según el Dictamen de la Comisión de Hacienda de la Cámara de Diputados, iniciativa que en su parte medular señala:
“.. se propone establecer la posibilidad de que el contribuyente solicite una prórroga de cinco días; dentro del plazo de quince días que establece el actual artículo 69 B del CFF, para manifestar lo que a su derecho convenga y presentar las pruebas respectivas. Con esta medida se permite a los contribuyentes contar con mayor tiempo para ejercer de manera más efectiva su derecho de audiencia”.
“.. se propone establecer la facultad de la autoridad fiscal de requerir mayor información y documentación al contribuyente, otorgándole el plazo de diez días para atender dicho requerimiento, ya que esto permitirá a la autoridad fiscal allegarse de la documentación e información que estime necesaria para emitir una resolución exhaustiva y apegada a la realidad de los hechos, salvaguardando los derechos fundamentales de audiencia, legalidad y seguridad jurídica de los contribuyentes”.
“.. que considerando los ajustes que se proponen inciden en los plazos, así como la información y documentación que pueden aportar los contribuyentes para desvirtuar los hechos, resulta necesario ampliar y consolidar el plazo que tiene la autoridad para valorar las pruebas aportadas por el contribuyente, y notificar la resolución correspondiente. Por lo anterior, se propone establecer un plazo cierto y suficiente de cincuenta días para que la autoridad valore la información y documentación que aporten los contribuyentes, emita y notifique la resolución al particular, lo que redundará en seguridad jurídica para el contribuyente. El referido plazo encuentra su justificación en principio, en las formalidades y plazos que tiene la autoridad para realizar la notificación de la presunción respectiva a través de buzón tributario, de conformidad con lo previsto en el artículo 134 del CFF. Por otra parte, dicho plazo de cincuenta días se justifica a partir de la obligación que tiene la autoridad fiscal de analizar y valorar adecuada y suficientemente las pruebas y argumentos planteados por los contribuyentes para acreditar la realización de la actividad amparada en los comprobantes fiscales materia del procedimiento, lo cual requiere de un plazo razonable, a fin de que la resolución que se emita debidamente fundada y motivada”.
“.. la modificación al plazo que tiene la autoridad para valorar las pruebas y emitir y notificar la resolución respectiva, atiende a la necesidad de otorgar mayor certeza al contribuyente sujeto del procedimiento y mantener el respeto a sus derechos fundamentales de legalidad y seguridad jurídica; es decir, que la norma sea clara y precisa para los contribuyentes, con la finalidad de que no se requiera la interpretación de un órgano jurisdiccional”.
 “ Finalmente, para dotar de mayor certeza y seguridad jurídica a los contribuyentes, así como dar mayor transparencia y publicidad en los procedimientos incoados a empresas que presuntamente facturan operaciones simuladas, y a efecto de restablecer los derechos de estos, se considera necesario establecer la obligación para que la autoridad fiscal publique trimestralmente en el Diario Oficial de la Federación y en la página del Servicio de Administración Tributaria, un listado de aquellos contribuyentes que logaron desvirtuar los hechos que se les imputaron, o que mediante resolución o sentencia firmes, emitida por autoridad competente, se haya dejado sin efectos la resolución que dio fin al procedimiento previsto en el artículo 69 B del CFF”.

(énfasis añadido)
Tomando como base lo anterior, podemos advertir que los principales aspectos que contempla la reforma al artículo 69 B del CFF, son los siguientes:

• El beneficio de la prórroga solicitada por contribuyente para aportar información y documentación dentro del plazo de los quince días.}
• La delimitación del plazo de cincuenta días, contados a partir del día siguiente al de su vencimiento para aportar la información y documentación o al de la prórroga, de la autoridad para valorar pruebas y defensas, emitir resolución y notificarla por Buzón Tributario, ya que, si no la notifica dentro de dicho plazo, queda sin efectos la presunción respecto los comprobantes fiscales que dieron origen al procedimiento. (Caducidad especial, a diferencia de los cinco días de la ley anterior)
• El otorgamiento de la facultad a la autoridad fiscal dentro del mismo plazo de cincuenta días para valorar pruebas, emitir y notificar la resolución definitiva, únicamente dentro de los primeros veinte días del plazo de caducidad especial, para requerir información y documentación adicional para ser aportada por el contribuyente dentro del plazo de diez días.
• La suspensión del plazo de cincuenta días para valorar, emitir y notificar la resolución por buzón tributario, durante el período contemplado desde que surta sus efectos la notificación del requerimiento y se reanudará a partir del día siguiente al del vencimiento del plazo de los diez días para aportar la información y documentación.
• La autoridad publicara en forma trimestral la relación de contribuyentes que desvirtuaron, o que mediante resolución o sentencias firmes dejaron sin efectos el procedimiento del 69 B del CFF.
• Queda solamente pendiente la emisión de la regla de la resolución miscelánea que llene el vacío respecto al plazo de los quince días para manifestar lo que a su derecho convenga o a aportar pruebas; (segundo párrafo) ¿es decir, a partir, de su notificación, o del que surta sus efectos la notificación?
• Queda intocado el plazo y procedimiento seguido a los (Edos.) Empresas que deducen o acreditan operaciones simuladas. Aún se encuentra pendiente en la Comisión de Hacienda de la LXIII legislatura Cámara de Diputados, otra iniciativa de reforma del citado artículo presentada el 28 de abril de 2017, en la cual medularmente pretende otorgarle a la autoridad la facultad de requerirles información y documentación adicional, concediendo el plazo de diez días para ello, señalando como plazo máximo para la autoridad para resolver si el contribuyente acredito que efectivamente adquirió los servicios o productos que ampara los comprobantes fiscales será de treinta días, entre otros aspectos.

Referencias

• DECRETO por el que se reforma el artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación.’ Diario Oficial de la Federación del 25 de junio de 2018.
• Ejecutoria dictada por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en Amparo Directo en Revisión 3827/2017.
• Procuraduría de la Defensa del Contribuyente. Criterios Jurisdiccionales. Criterio Jurisdiccional 12/2017.
• Gaceta Parlamentaria Año XXI del 24 de abril de 2018, Número 5011 III, según el Dictamen de la Comisión de Hacienda de la Cámara de Diputados.
• Gaceta Parlamentaria Año XXI del 28 de abril de 2017.

OPERACIONES INEXISTENTES AUN SIN RESOLVER.
SI LA AUTORIDAD FISCAL NO EMITE Y NOTIFICA LA RESOLUCIÓN DEFINITIVA DENTRO DE LOS TREINTA DÍAS SIGUIENTES A AQUEL EN QUE EL CONTRIBUYENTE APORTÓ LA INFORMACIÓN O DOCUMENTACIÓN PRECLUYE SU FACULTAD PARA HACERLO. (LEY ANTERIOR)

Si la autoridad fiscal no emite y notifica la resolución definitiva dentro de los treinta días siguientes a aquel en que el contribuyente aportó la información y documentación, precluye su facultad de hacerlo. (Ley anterior, valida aún hasta que se resuelvan dichos procedimientos)

El día de hoy entró en vigor la reforma al artículo 69 B del CFF, y cuyos aspectos relevantes fueron tratados en mi blog anterior, los cuales en su esencia fueron el del cambio del plazo de la delimitación del plazo de cincuenta días, contados a partir del día siguiente al de su vencimiento para aportar la información y documentación o al de la prórroga, de la autoridad para valorar pruebas y defensas, emitir resolución y notificarla por Buzón Tributario, ya que si no la notifica dentro de dicho plazo, queda sin efectos la presunción respecto los comprobantes fiscales que dieron origen al procedimiento. (Caducidad especial, a diferencia de los cinco días de la ley anterior).
Lo anterior, significa para los contribuyentes un verdadero baño de agua helada, pues de acuerdo con el artículo primero transitorio, en los nuevos procedimientos que inicia la autoridad a partir de hoy tendrá suficiente tiempo para requerir, valorar, emitir y notificar la resolución de presunción definitiva del 69 B del CFF.

No obstante lo anterior, respecto los procedimientos de Operaciones inexistentes iniciados con anterioridad y que aún no se han completado dichas fases de valorar, emitir y notificar la resolución de presunción definitiva, bien sea, dentro del plazo de cinco días que señala la ley, o el de 30 días que señala la Regla de Resolución Miscelanea Fiscal, tienen la  posibilidad de poder hacer valer el criterio sustentado en tesis aislada del Tercer Tribunal Colegiado del Trigésimo Circuito, y obtener una sentencia favorable, ya que de acuerdo con el artículo segundo transitorio del citado decreto de reforma, los procedimientos iniciados con anterioridad a la entrada en vigor del citado decreto, se tramitarán y resolverán conforme a las normas jurídicas vigentes en el momento de su inicio.

Esto se menciona, ya que una semana antes de entrar en vigor la reforma, el 13 de julio del presente, se publicó en el Semanario Judicial de la Federación, la tesis aislada en Materia Administrativa XXX. 3º 2ª (10a) del Semanario Judicial de la Federación, en la cual dentro del Amparo Directo Administrativo analiza el multicitado plazo para resolver y notificar la resolución definitiva de presunción operaciones inexistentes.

Concluye el citado Tribunal, que de acuerdo con el artículo 69-B, tercer párrafo, del Código Fiscal de la Federación, y la regla 1.4., último párrafo, de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2016, (plazo de la ley anterior) el plazo para que en el procedimiento de presunción de operaciones inexistentes, por falta de respaldo de los comprobantes fiscales que emite el contribuyente, la autoridad pueda analizar las pruebas y defensas, emitir la resolución correspondiente y notificarla, es dentro de los treinta días siguientes a aquel en que el contribuyente aportó la información o documentación para desvirtuar los hechos que lo originaron, lo cual se traduce en una formalidad o limitación temporal para realizar dichas actuaciones.

Esto es muy importante, debido a que, si la autoridad no emite y notifica la resolución definitiva en el procedimiento señalado, se extingue su facultad para hacerlo, por lo que ésta no podrá declarar inexistentes las operaciones.

Por último, no debemos olvidar que la citada tesis no constituye jurisprudencia a que se encuentran obligados los Tribunales a acatarla, en términos de lo dispuesto por el artículo 217 de la Ley de Amparo; sin embargo, si resulta ser un criterio orientador, favorable a los contribuyentes al momento de hacerlo valer en un medio de defensa.

Fuente:

• Ejecutoria dictada por la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en Amparo Directo en Revisión 3827/2017.
• Semanario Judicial de la Federación. Tesis XXX. 3º 2ª (10 a) Tercer Tribunal Colegiado del Trigésimo Circuito.
• Decreto por el que se reforma el artículo 69 B del Código Fiscal de la Federación.
• Diario Oficial de la Federación del 25 de junio de 2018, que entró en vigor el 26 de junio de 2018.